Γνωρίζετε ότι μια τροποποιητική δήλωση στο πέμπτο έτος μπορεί να παρατείνει την παραγραφή κατά ένα έτος;
Η παραγραφή των φορολογικών υποθέσεων αποτελεί ένα από τα σημαντικότερα ζητήματα τόσο για τις επιχειρήσεις όσο και για τους ιδιώτες φορολογουμένους.
Η φράση «πέρασαν πέντε χρόνια, άρα η χρήση παραγράφηκε» ακούγεται συχνά. Ο γενικός κανόνας πράγματι είναι η πενταετία. Ωστόσο, ο Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας προβλέπει συγκεκριμένες περιπτώσεις στις οποίες η προθεσμία μπορεί να παραταθεί.
Μία από αυτές παρουσιάζει ιδιαίτερο πρακτικό ενδιαφέρον:
Η υποβολή αρχικής ή τροποποιητικής δήλωσης μέσα στο πέμπτο έτος της παραγραφής μπορεί να παρατείνει την προθεσμία κατά ένα ακόμη έτος.
Άλλο, λοιπόν, είναι η κανονική πενταετής παραγραφή, άλλο η ειδική παράταση ενός έτους και άλλο οι εξαιρετικές περιπτώσεις στις οποίες η προθεσμία μπορεί να φτάσει έως τη δεκαετία.
1. Ο γενικός κανόνας της πενταετούς παραγραφής
Σύμφωνα με το άρθρο 37 παρ. 1 του ν. 5104/2024 (Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας), η Φορολογική Διοίκηση μπορεί, κατά κανόνα, να κοινοποιήσει πράξη προσδιορισμού φόρου μέσα σε πέντε έτη από τη λήξη του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία υποβολής της σχετικής δήλωσης.
Η πενταετία, επομένως, δεν υπολογίζεται απλώς προσθέτοντας πέντε χρόνια στο φορολογικό έτος.
Παράδειγμα
Για το φορολογικό έτος 2020, η δήλωση φορολογίας εισοδήματος υποβαλλόταν μέσα στο 2021. Επομένως:
Φορολογικό έτος 2020 → έτος υποβολής 2021 → κανονική λήξη παραγραφής 31/12/2026.
Με βάση τον γενικό κανόνα:
| Φορολογικό έτος | Έτος υποβολής | Κανονική λήξη 5ετίας |
|---|---|---|
| 2018 | 2019 | 31/12/2024 |
| 2019 | 2020 | 31/12/2025 |
| 2020 | 2021 | 31/12/2026 |
| 2021 | 2022 | 31/12/2027 |
| 2022 | 2023 | 31/12/2028 |
| 2023 | 2024 | 31/12/2029 |
| 2024 | 2025 | 31/12/2030 |
| 2025 | 2026 | 31/12/2031 |
Ο πίνακας αποτυπώνει τον γενικό κανόνα. Σε κάθε πραγματική υπόθεση πρέπει να εξετάζεται αν συντρέχει ειδικός λόγος παράτασης ή εφαρμογής μεγαλύτερης προθεσμίας.
2. Τροποποιητική δήλωση στο πέμπτο έτος: παράταση ενός έτους
Το άρθρο 37 παρ. 2 περ. α΄ του ν. 5104/2024 προβλέπει, μεταξύ άλλων, ότι εάν μέσα στο πέμπτο έτος της προθεσμίας παραγραφής υποβληθεί αρχική ή τροποποιητική δήλωση, η περίοδος παραγραφής παρατείνεται για ένα έτος από τη λήξη της πενταετίας.
Παράδειγμα – Φορολογικό έτος 2020
Για τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους 2020, η κανονική πενταετής προθεσμία ολοκληρώνεται στις 31/12/2026.
Έστω ότι ο φορολογούμενος υποβάλλει τροποποιητική δήλωση τον Νοέμβριο του 2026. Εφόσον αυτή υποβάλλεται μέσα στο πέμπτο έτος της προθεσμίας παραγραφής, εφαρμόζεται η ειδική παράταση:
| Κανονική λήξη παραγραφής | 31/12/2026 |
| Τροποποιητική δήλωση | Νοέμβριος 2026 |
| Νέα λήξη της σχετικής προθεσμίας | 31/12/2027 |
Ο κανόνας δεν περιορίζεται στη φορολογία εισοδήματος. Μπορεί να αφορά και τροποποιητικές δηλώσεις ΦΠΑ, καθώς και άλλες φορολογικές δηλώσεις που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΚΦΔ.
Τι ισχύει ειδικά στον ΦΠΑ;
Στον ΦΠΑ υποβάλλονται περισσότερες δηλώσεις μέσα στο ίδιο έτος. Για τις φορολογίες αυτές, το άρθρο 37 παρ. 1 προβλέπει ότι η πενταετής προθεσμία υπολογίζεται από τη λήξη του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία υποβολής της δήλωσης της τελευταίας φορολογικής περιόδου του αντίστοιχου έτους.
Επομένως, και στον ΦΠΑ μπορεί να υπάρξει η παράταση του ενός έτους, εφόσον συντρέχουν οι σχετικές προϋποθέσεις.
3. Κάθε τροποποιητική δήλωση παρατείνει την παραγραφή;
Όχι. Κρίσιμος είναι ο χρόνος υποβολής της.
Αν, για παράδειγμα, για τη χρήση 2020 είχε υποβληθεί τροποποιητική δήλωση μέσα στο 2022, αυτό από μόνο του δεν σημαίνει ότι η παραγραφή μεταφέρεται στο 2027. Ο ειδικός κανόνας αφορά την υποβολή αρχικής ή τροποποιητικής δήλωσης μέσα στο πέμπτο έτος της προθεσμίας παραγραφής.
Η υποβολή μιας τροποποιητικής δήλωσης, επομένως, δεν σημαίνει ότι ξεκινά από την αρχή νέα πενταετής περίοδος παραγραφής, ούτε οδηγεί από μόνη της σε δεκαετή παραγραφή. Όταν όμως υποβάλλεται μέσα στο πέμπτο έτος, ο νόμος προβλέπει συγκεκριμένη παράταση κατά ένα ακόμη έτος.
Μάλιστα, το ίδιο ισχύει ακόμη και αν η τροποποιητική υποβληθεί λίγες ημέρες πριν από τη λήξη της πενταετίας. Για παράδειγμα, εάν υποβληθεί στις 20/12/2026, ενώ η κανονική παραγραφή ολοκληρώνεται στις 31/12/2026, η σχετική προθεσμία μπορεί να φτάσει έως τις 31/12/2027.
4. Πότε μπορεί η παραγραφή να φτάσει στη δεκαετία;
Η δεκαετής προθεσμία αποτελεί εξαίρεση και όχι τον γενικό κανόνα.
Σύμφωνα με το άρθρο 37 παρ. 3 του ΚΦΔ, η Φορολογική Διοίκηση μπορεί, υπό συγκεκριμένες προϋποθέσεις, να κοινοποιήσει πράξη προσδιορισμού φόρου μέσα σε διάστημα έως δέκα ετών.
Μία βασική περίπτωση είναι όταν ο φορολογούμενος δεν έχει υποβάλει την απαιτούμενη φορολογική δήλωση μέσα στην κανονική πενταετή περίοδο.
Παράδειγμα
Φορολογούμενος είχε υποχρέωση να υποβάλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος, αλλά δεν υπέβαλε τη σχετική δήλωση μέσα στην πενταετία.
Στην περίπτωση αυτή, η συμπλήρωση της πενταετίας δεν σημαίνει ότι η φορολογική υποχρέωση έχει παραγραφεί. Εξετάζεται η ειδική δεκαετής προθεσμία που προβλέπει ο ΚΦΔ.
Δεκαετής προθεσμία μπορεί επίσης να εφαρμοστεί όταν, μετά την πενταετία, περιέλθουν στη Φορολογική Διοίκηση νέα στοιχεία ή πληροφορίες τα οποία δεν μπορούσαν να είναι γνωστά μέσα στην πενταετία και από τα οποία προκύπτει μεγαλύτερη φορολογική οφειλή.
5. Νέα στοιχεία μετά την πενταετία – Τι θεωρείται «νέο στοιχείο»;
Δεν αρκεί ένα στοιχείο απλώς να εντοπιστεί από τη Φορολογική Διοίκηση μετά την πάροδο της πενταετίας.
Για την εφαρμογή της δεκαετούς προθεσμίας απαιτείται, μεταξύ άλλων, το στοιχείο ή η πληροφορία να μην μπορούσε να είναι γνωστό στη Φορολογική Διοίκηση μέσα στην κανονική πενταετία και από αυτό να προκύπτει μεγαλύτερη φορολογική οφειλή.
Ενδεικτικό παράδειγμα
Μετά τη συμπλήρωση της πενταετίας, η ελληνική Φορολογική Διοίκηση λαμβάνει πληροφορίες από αλλοδαπή φορολογική αρχή για εισόδημα ή συναλλαγή του φορολογουμένου στο εξωτερικό, οι οποίες δεν ήταν δυνατό να είναι γνωστές στην ΑΑΔΕ μέσα στην κανονική πενταετία.
Εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις του νόμου και από τις πληροφορίες προκύπτει μεγαλύτερη φορολογική οφειλή, μπορεί να εξεταστεί η εφαρμογή της δεκαετούς προθεσμίας για το συγκεκριμένο φορολογικό ζήτημα.
Αντίθετα, το γεγονός ότι ένα ήδη διαθέσιμο στοιχείο εξετάστηκε καθυστερημένα δεν το μετατρέπει αυτομάτως σε «νέο στοιχείο».
Ο ΚΦΔ διευκρινίζει, στο πλαίσιο του φορολογικού ελέγχου, ότι δεν αποτελούν ιδίως νέα στοιχεία:
- οι φορολογικές δηλώσεις του ίδιου του φορολογουμένου,
- τα στοιχεία για υπόλοιπα ή κινήσεις τραπεζικών λογαριασμών του στην Ελλάδα,
- τα λογιστικά αρχεία, βιβλία και στοιχεία του φορολογουμένου.
Η σχετική νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας έχει επίσης θέσει σημαντικά όρια στην έννοια των συμπληρωματικών στοιχείων.
6. Τι συμβαίνει όταν υπάρχει προσφυγή ή εκκρεμοδικία;
Η ύπαρξη ενδικοφανούς προσφυγής, ένδικου βοηθήματος ή ένδικου μέσου μπορεί, υπό τις προϋποθέσεις του νόμου, να επηρεάσει τον χρόνο παραγραφής.
Αυτό όμως δεν σημαίνει ότι ανοίγουν όλες οι χρήσεις του φορολογουμένου. Η σχετική παράταση συνδέεται με το συγκεκριμένο ζήτημα που αποτελεί αντικείμενο της προσφυγής ή της δικαστικής διαφοράς.
Για παράδειγμα, εάν μία προσφυγή αφορά συγκεκριμένο καταλογισμό της χρήσης 2020, δεν σημαίνει ότι εξαιτίας αυτής παρατείνεται αυτομάτως η παραγραφή της χρήσης 2019 ή της χρήσης 2021.
7. Τι πρέπει να ελέγχουμε πριν θεωρήσουμε μια χρήση παραγεγραμμένη;
Η παραγραφή δεν πρέπει να εξετάζεται μηχανικά. Πρέπει να λαμβάνονται υπόψη, μεταξύ άλλων:
- η συγκεκριμένη φορολογία και φορολογική περίοδος,
- η προθεσμία υποβολής της δήλωσης,
- αν υποβλήθηκε η απαιτούμενη δήλωση,
- αν υπάρχουν αρχικές ή τροποποιητικές δηλώσεις και πότε υποβλήθηκαν,
- τυχόν φορολογικός έλεγχος,
- ενδικοφανής προσφυγή ή δικαστική εκκρεμότητα,
- τυχόν νέα στοιχεία ή πληροφορίες,
- οποιοσδήποτε άλλος ειδικός λόγος παράτασης προβλέπεται από τον νόμο.
Μόνο μετά την εξέταση των πραγματικών δεδομένων μπορεί να εξαχθεί ασφαλές συμπέρασμα για τον χρόνο παραγραφής.
8. Τι πρέπει να θυμόμαστε
| 5 ΧΡΟΝΙΑ | Ο γενικός κανόνας παραγραφής. |
| +1 ΧΡΟΝΟΣ | Αρχική ή τροποποιητική δήλωση μέσα στο πέμπτο έτος, σύμφωνα με τις προϋποθέσεις του νόμου. |
| ΕΩΣ 10 ΧΡΟΝΙΑ | Ειδικές περιπτώσεις που προβλέπει ο ΚΦΔ – όχι ο γενικός κανόνας. |
Συμπέρασμα
Ο γενικός κανόνας της φορολογικής παραγραφής είναι η πενταετία. Υπάρχουν, όμως, σημαντικές εξαιρέσεις.
Μία από τις πλέον πρακτικές είναι η υποβολή αρχικής ή τροποποιητικής δήλωσης μέσα στο πέμπτο έτος, η οποία μπορεί να οδηγήσει σε παράταση της προθεσμίας κατά ένα ακόμη έτος.
Αυτό δεν σημαίνει ότι ξεκινά νέα πενταετία ούτε ότι ενεργοποιείται αυτομάτως η δεκαετής παραγραφή. Η δεκαετία αφορά ειδικές περιπτώσεις και προϋποθέσεις που προβλέπει ο ΚΦΔ.
Γι’ αυτό, πριν θεωρηθεί μία χρήση οριστικά παραγεγραμμένη, πρέπει να εξετάζεται όχι μόνο πόσος χρόνος πέρασε, αλλά και τι έχει συμβεί μέσα σε αυτόν τον χρόνο.
Νομική βάση
- Ν. 5104/2024 – Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας, άρθρο 37 «Παραγραφή».
- Ν. 4174/2013 – άρθρο 36, όπου απαιτείται η εξέταση του προγενέστερου νομοθετικού πλαισίου για παλαιότερες φορολογικές περιόδους.
- Ε.2109/30.12.2025 ΑΑΔΕ – Κοινοποίηση του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας.
- ΣτΕ 1738/2017 (Ολομέλεια) – αρχή ασφάλειας δικαίου και χρονικά όρια παραγραφής.
- ΣτΕ 2934/2017 και ΣτΕ 172/2018 – ζητήματα συμπληρωματικών στοιχείων και παραγραφής.
Ο Μανόλης Βασιλάκης είναι Πρόεδρος & Διευθύνων Σύμβουλος της Φοροεπίλυσις Α.Ε., Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.
Το περιεχόμενο του παρόντος άρθρου παρέχεται αποκλειστικά για σκοπούς ενημέρωσης και δεν αποτελεί εξατομικευμένη φορολογική ή συμβουλευτική καθοδήγηση. Για την εφαρμογή των ανωτέρω σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, απαιτείται αξιολόγηση των ιδιαίτερων δεδομένων και συνθηκών της.